稅收籌劃與財(cái)務(wù)管理論文
[摘 要]：文章論述了稅收籌劃取得稅務(wù)利益的基本方法，以及在企業(yè)財(cái)務(wù)管理實(shí)踐中開(kāi)展稅收籌劃的具體方法。
[關(guān)鍵詞]：稅收籌劃 財(cái)務(wù)管理 方法
作為西方國(guó)家?guī)缀跫矣鲬?hù)曉的稅收籌劃（taxplanning）（也稱(chēng)節(jié)稅taxsaving），在西方早已廣而有之。而在我國(guó)，稅收籌劃在改革開(kāi)放初期還是鮮為人知的，只是近幾年才逐漸為人們所認(rèn)識(shí)、了解和實(shí)踐。作為在法律規(guī)定許可的范圍內(nèi)，納稅人根據(jù)政府的稅收政策導(dǎo)向，通過(guò)對(duì)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的事先籌劃與安排，進(jìn)行納稅方案的優(yōu)化選擇，以盡可能減輕稅收負(fù)擔(dān)，獲得正當(dāng)?shù)亩愂绽娴亩愂栈I劃，其特點(diǎn)在于合法性、籌劃性和目的性。稅收籌劃與避稅相比，主要的區(qū)別在于，前者是完全合法的，甚至是稅收政策應(yīng)予以引導(dǎo)和鼓勵(lì)的；而后者雖不違法，但有悖于國(guó)家稅收政策導(dǎo)向和意圖。隨著21世紀(jì)社會(huì)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，特別是隨著我國(guó)稅收制度的進(jìn)一步完善、稅收法治化進(jìn)程的加快以及稅收征管效率的提高，人們必將會(huì)對(duì)稅收籌劃有一個(gè)全面而正確的認(rèn)識(shí)。納稅人的籌劃愿望會(huì)更加強(qiáng)烈，將會(huì)越來(lái)越多地運(yùn)用稅收籌劃來(lái)維護(hù)自身的合法權(quán)益。
一、稅收籌劃取得稅務(wù)利益的基本方法
1、利用稅務(wù)優(yōu)惠政策。稅務(wù)優(yōu)惠是政府為了達(dá)到一定的政治、社會(huì)和經(jīng)濟(jì)目的，對(duì)納稅人實(shí)行的稅收鼓勵(lì)，它是通過(guò)政策導(dǎo)向影響人們生產(chǎn)與消費(fèi)的偏好來(lái)實(shí)現(xiàn)的，是國(guó)家調(diào)控經(jīng)濟(jì)的重要杠桿。無(wú)論是經(jīng)濟(jì)發(fā)達(dá)國(guó)家還是發(fā)展中國(guó)家，無(wú)不把實(shí)施這樣或那樣的稅務(wù)優(yōu)惠政策作為引導(dǎo)投資方向、調(diào)整產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)、擴(kuò)大就業(yè)機(jī)會(huì)、刺激國(guó)民經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)的重要手段加以利用。
改革開(kāi)放以來(lái)，我國(guó)稅務(wù)優(yōu)惠政策在配合我國(guó)經(jīng)濟(jì)發(fā)展不同階段的戰(zhàn)略目標(biāo)，促進(jìn)經(jīng)濟(jì)發(fā)展發(fā)揮了很好的作用。隨著經(jīng)濟(jì)的發(fā)展和政策調(diào)控經(jīng)濟(jì)能力的提高，我國(guó)的稅務(wù)優(yōu)惠措施也在不斷調(diào)整中逐步完善。表現(xiàn)為在繼續(xù)以產(chǎn)業(yè)政策和區(qū)域開(kāi)發(fā)政策為投資鼓勵(lì)重點(diǎn)的同時(shí)，進(jìn)一步強(qiáng)化了投資鼓勵(lì)的科技導(dǎo)向；在穩(wěn)定現(xiàn)有的對(duì)外資的優(yōu)惠政策基礎(chǔ)上，更注重為各類(lèi)企業(yè)創(chuàng)造平等競(jìng)爭(zhēng)的稅務(wù)環(huán)境；在稅務(wù)優(yōu)惠形式上從較為單一的降低稅率、減免稅期，向投資稅收抵免，加速折舊、虧損結(jié)轉(zhuǎn)等多種形式并用轉(zhuǎn)變。
國(guó)家稅務(wù)優(yōu)惠政策為納稅人進(jìn)行稅收提供了廣闊的空間，納稅人通過(guò)政府提供的稅收優(yōu)惠政策，實(shí)現(xiàn)“節(jié)稅”的稅收利益，自然成為納稅人各種籌劃方法中最便捷的首選。
但在利用稅收優(yōu)惠政策進(jìn)行稅收籌劃時(shí)還要注意以下兩個(gè)方面：
注重對(duì)優(yōu)惠政策的綜合衡量。政府提供的稅務(wù)優(yōu)惠是多方面的，納稅人的眼睛不能僅盯在一個(gè)稅種上，因?yàn)橛袝r(shí)一種稅少繳了，另一種稅可能要多繳。因而要著眼于整體稅負(fù)的輕重，從各種稅收優(yōu)惠方案中選出最優(yōu)的方案。
注重投資風(fēng)險(xiǎn)對(duì)資本收益的影響。國(guó)家實(shí)施稅收優(yōu)惠是通過(guò)給納稅人提供一定的稅收利益而實(shí)現(xiàn)的，但不等于納稅人可以自然地得到資本回收實(shí)惠，因?yàn)樵S多稅收優(yōu)惠是與納稅人的投資風(fēng)險(xiǎn)并存。比如發(fā)展高新技術(shù)，往往投資額大，回收時(shí)限長(zhǎng)，而且失敗的因素多。資本效益如果不能落實(shí)，再好的優(yōu)惠政策也不能轉(zhuǎn)化為實(shí)際收益。因此在稅收籌劃中必須作仔細(xì)的衡量和慎重的決策。
2、高納稅義務(wù)轉(zhuǎn)換為低納稅義務(wù)。所謂高納稅義務(wù)轉(zhuǎn)換為低納稅義務(wù)，指的是在同一經(jīng)濟(jì)行為而有多種稅務(wù)方案可供選擇時(shí)，納稅人避開(kāi)“高稅點(diǎn)”，取向“低稅點(diǎn)”，以減輕納稅義務(wù)，獲取新的稅收利益。最明顯的例子之一是所得稅邊際稅率的選擇。
稅率的運(yùn)用通常有兩種形式：一種用絕對(duì)量來(lái)表示，通稱(chēng)為“定額稅率”，即按照課稅對(duì)象的一定數(shù)量，規(guī)定一定的稅額。另一種用百分比的形式來(lái)表示，主要是比例稅率和累進(jìn)稅率。比例稅率表示，不論課征對(duì)象和數(shù)額如何變化，課稅的比率始終按規(guī)定的比例不變，比如營(yíng)業(yè)稅按商品銷(xiāo)售收入的3%課征；累進(jìn)稅率表示，課稅的比率因課稅對(duì)象的數(shù)額大小不同而變化，通常是課稅對(duì)象數(shù)額越大，稅率越高。累進(jìn)稅率又可分為全額累進(jìn)稅率和超額累進(jìn)稅率。所謂全額累進(jìn)稅率是以征稅對(duì)象的全部數(shù)額為基礎(chǔ)計(jì)征稅款的累進(jìn)稅率。所謂超額累進(jìn)稅率是分別以征稅對(duì)象數(shù)額超過(guò)前級(jí)的部分為基礎(chǔ)計(jì)算征稅款的累進(jìn)稅率。
3、納稅期的遞延。納稅期的遞延，也稱(chēng)為延期納稅。即允許企業(yè)在規(guī)定的期限內(nèi)，分期或延遲繳納稅款。納稅期的遞延，給納稅人帶來(lái)的好處是不言而喻的。延期納稅的好處有：有利于資金周轉(zhuǎn)，節(jié)省利息支出，以及由于通貨膨脹的影響，延期以后繳納的稅款的幣值下降，從而降低了實(shí)際納稅額。
在一些情況下，稅法特別作出了可延期納稅的規(guī)定。在有些情況下，納稅人還可獲得稅法本身未規(guī)定的延期納稅，以達(dá)到避稅目的。
稅收遞延的途徑是很多的，納稅人從中可得到不少稅收實(shí)惠。采取有利的會(huì)計(jì)處理方法，是企業(yè)實(shí)現(xiàn)遞延納稅的重要途徑。稅收籌劃的目標(biāo)，便是在不違反稅法前提下，盡量地延緩繳稅，這等于得到一筆“無(wú)息貸款”，并隨之得到上述各種額外的稅收好處。
二、稅收籌劃在企業(yè)財(cái)務(wù)管理中的實(shí)踐
從稅收籌劃的實(shí)踐來(lái)看，稅收籌劃的領(lǐng)域十分廣泛，具體的籌劃方法也有很多種。但從企業(yè)的角度分析，稅收籌劃主要在兩大領(lǐng)域內(nèi)展開(kāi)，一是生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)與財(cái)務(wù)管理活動(dòng)中的稅收籌劃，二是納稅申報(bào)活動(dòng)中的稅收籌劃。
1、在生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)與財(cái)務(wù)管理活動(dòng)中開(kāi)展稅收籌劃。主要的籌劃方法有以下幾種：
�。�1）投資選擇法。包括投資活動(dòng)中的投資地點(diǎn)、投資方式、投資項(xiàng)目和企業(yè)的組織形式等多方面的選擇。就投資地點(diǎn)而言，有經(jīng)濟(jì)特區(qū)與非經(jīng)濟(jì)特區(qū)、東部地區(qū)與西部地區(qū)、境內(nèi)投資與境外投資等之分；就投資方式而言，有直接投資與間接投資之分；同時(shí)間接投資有股票投資與債券投資之分；同是債券投資有國(guó)家債券、企業(yè)債券與金融債券投資之分；就投資項(xiàng)目而言，有國(guó)家鼓勵(lì)的投資項(xiàng)目與國(guó)家限制的投資項(xiàng)目之分；就企業(yè)的組織形式而言，有內(nèi)資企業(yè)與中外合資企業(yè)、子公司與分公司、聯(lián)營(yíng)企業(yè)與合伙企業(yè)、個(gè)體工商戶(hù)與私營(yíng)企業(yè)等之分。所有這些不同的投資地點(diǎn)、方式、項(xiàng)目和企業(yè)組織形式涉及的稅收政策各不相同，正確的投資選擇可以獲得節(jié)稅利益。
�。�2）融資選擇法。吸收投資與舉債是企業(yè)的兩種基本的融資方式，通常情況下稅法規(guī)定吸收投資的融資成本（股息）只能在所得稅后扣除，而舉債的融資成本（利息）可以在所得稅前扣除，因而舉債融資比吸收投資融資更具有節(jié)稅功能。進(jìn)一步分析，同時(shí)吸收投資融資，吸收實(shí)物投資與吸收貨幣投資也有區(qū)別，前者對(duì)實(shí)物資產(chǎn)處置時(shí)還可能要納稅，后者則不論如何使用均不需納稅；同樣的舉債融資，向金融機(jī)構(gòu)舉債，其利息支出可以在所得稅前全額扣除，而向其他單位或個(gè)人舉債其利息支出在某些情況下可能只允許部分在所得稅前扣除�？梢�(jiàn)這兩方面也存在著稅收籌劃的可能。
�。�3）經(jīng)營(yíng)方式選擇法。企業(yè)的經(jīng)營(yíng)方式多種多樣，而不同的經(jīng)營(yíng)方式通常需要負(fù)擔(dān)不等的稅收。如自營(yíng)與出包、出租，分散經(jīng)營(yíng)與合并經(jīng)營(yíng)，專(zhuān)營(yíng)與兼營(yíng)，包銷(xiāo)與代銷(xiāo)，內(nèi)銷(xiāo)與外銷(xiāo)，直接出口與委托出口等等。對(duì)這些不同的經(jīng)營(yíng)方式作出合理的選擇可以獲得一定的稅收利益。
�。�4）物資采購(gòu)選擇法。主要包括采購(gòu)地點(diǎn)、采購(gòu)對(duì)象和供應(yīng)商等方面的選擇。如按現(xiàn)行稅法規(guī)定，進(jìn)口貨物的原產(chǎn)地與我國(guó)未訂有關(guān)稅互惠協(xié)定的，進(jìn)口關(guān)稅要按普通稅率計(jì)征，若原產(chǎn)地與我國(guó)訂有關(guān)稅互惠協(xié)定，則進(jìn)口關(guān)稅可按優(yōu)惠稅率計(jì)征。
（5）資產(chǎn)使用選擇法。主要包括資產(chǎn)計(jì)價(jià)和資產(chǎn)折舊方面的選擇。
（6）盈余分配選擇法。主要包括按時(shí)分配與推遲分配，現(xiàn)金股利與股票股利，以及貨幣分配與實(shí)物分配等多種選擇。任何恰當(dāng)?shù)倪x擇都能獲得稅收上的好處。
2、在納稅申報(bào)活動(dòng)中開(kāi)展稅收籌劃，有時(shí)可以獨(dú)立進(jìn)行，有時(shí)還要結(jié)合生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)和財(cái)務(wù)管理活動(dòng)來(lái)進(jìn)行。主要的方法有以下幾種：
�。�1）繳納稅種選擇法。如發(fā)生增值稅與營(yíng)業(yè)稅的混合銷(xiāo)售或兼營(yíng)業(yè)務(wù)，在現(xiàn)行稅法規(guī)定基礎(chǔ)上，企業(yè)通過(guò)合理安排可以實(shí)現(xiàn)繳納增值稅還是繳納營(yíng)業(yè)稅或者分別繳納兩種稅的選擇。又如個(gè)人投資辦企業(yè)可以結(jié)合企業(yè)組織形式的選擇在繳納個(gè)人所得稅還是繳納企業(yè)所得稅之間進(jìn)行取舍。
�。�2）納稅主體選擇法。如按現(xiàn)行稅法規(guī)定，銷(xiāo)售應(yīng)稅貨物的企業(yè)，凡符合稅法規(guī)定條件的作為一般納稅人納稅，凡不符合稅法規(guī)定條件的作為小規(guī)模納稅人納稅；企業(yè)出包、出租給個(gè)人經(jīng)營(yíng)，凡變更營(yíng)業(yè)執(zhí)照的，應(yīng)由個(gè)人納稅，凡不變更營(yíng)業(yè)執(zhí)照的，應(yīng)由企業(yè)和個(gè)人分別納稅；單位支付個(gè)人所得，凡由個(gè)人負(fù)擔(dān)稅款的單位應(yīng)負(fù)責(zé)代扣代繳稅款，凡由單位負(fù)擔(dān)稅款的應(yīng)由單位負(fù)責(zé)繳納稅款。這些選擇的主動(dòng)權(quán)都掌握在企業(yè)手里，企業(yè)可以從節(jié)稅方面作出合理選擇。
�。�3）計(jì)稅依據(jù)選擇法。如現(xiàn)行營(yíng)業(yè)稅關(guān)于建筑安裝工程計(jì)稅營(yíng)業(yè)額的確定，土地增值關(guān)于開(kāi)發(fā)費(fèi)用扣除額的確定，企業(yè)所得稅關(guān)于納稅調(diào)整項(xiàng)目金額的確定，個(gè)人所得稅關(guān)于個(gè)人捐贈(zèng)免稅扣除額的確定等等，都明確規(guī)定了一定的條件與標(biāo)準(zhǔn)。合理利用這些條件與標(biāo)準(zhǔn)，可以適當(dāng)縮小稅基或避免擴(kuò)大稅基，從而獲得一定的稅收利益。
�。�4）稅目稅率選擇法。主要是指在實(shí)行差別較大的比例稅率和累進(jìn)稅率條件下，盡量滿(mǎn)足稅法規(guī)定的條件，選擇適用相對(duì)較低的稅目稅率。如企業(yè)既有應(yīng)稅銷(xiāo)售額又有免稅銷(xiāo)售額的情況下，應(yīng)當(dāng)準(zhǔn)確核算兩種銷(xiāo)售額，否則，按稅法規(guī)定不得享受免稅優(yōu)惠。又如消費(fèi)稅規(guī)定對(duì)混合原料釀制的白酒應(yīng)從高適用稅率征稅，對(duì)此企業(yè)就應(yīng)注意避免可能會(huì)增加稅負(fù)的生產(chǎn)方式。
�。�5）納稅地點(diǎn)選擇法。主要是指在境內(nèi)納稅與境外納稅、企業(yè)所在地納稅與經(jīng)營(yíng)所在地納稅、稅收優(yōu)惠地區(qū)納稅與非稅收優(yōu)惠地區(qū)納稅之間的選擇。一般情況下，稅法對(duì)納稅地點(diǎn)都有明確規(guī)定，如要改變納稅地點(diǎn)必須滿(mǎn)足稅法上的特別規(guī)定。但由于國(guó)家之間或地區(qū)之間稅收負(fù)擔(dān)通常存在較大的差異，故企業(yè)可以結(jié)合投資地點(diǎn)選擇或創(chuàng)造條件滿(mǎn)足稅法的特別規(guī)定，從而選擇有利的`納稅地點(diǎn)。
�。�6）納稅方式選擇法。主要是指申報(bào)方式、納稅始點(diǎn)及稅款預(yù)繳等方面的選擇。如按現(xiàn)行規(guī)定企業(yè)所得稅應(yīng)以獨(dú)立核算的企業(yè)為納稅人，這對(duì)于集團(tuán)化企業(yè)來(lái)說(shuō)就可以通過(guò)合法途徑調(diào)整企業(yè)的組織形式，選擇有利的申報(bào)納稅方式，或者由分散申報(bào)納稅轉(zhuǎn)變?yōu)榧猩陥?bào)納稅，或者由集中申報(bào)納稅轉(zhuǎn)變?yōu)榉稚⑸陥?bào)納稅。又如按規(guī)定可以享受一定期限免稅優(yōu)惠而經(jīng)營(yíng)期間不足一年的新辦企業(yè)，稅法允許企業(yè)既可以選擇當(dāng)年開(kāi)始免稅，也可以選擇當(dāng)年納稅次年開(kāi)始免稅，不同的選擇必定會(huì)對(duì)稅收負(fù)擔(dān)產(chǎn)生不同的結(jié)果。
�。�7）納稅期限選擇法。企業(yè)納稅期限的確定主要有兩種情形，一是由稅法明確規(guī)定，二是由稅務(wù)機(jī)關(guān)依據(jù)稅法規(guī)定進(jìn)行核定。在后一種情形下，納稅期限的確定具有一定的彈性。只要有選擇余地，企業(yè)就應(yīng)當(dāng)選擇盡可能長(zhǎng)的納稅期限，以獲取按期納稅上的貨幣時(shí)間價(jià)值。
狹義上的征管效率，它是一定時(shí)期扣除征稅成本的稅收收入與該時(shí)期稅務(wù)機(jī)關(guān)組織入庫(kù)的稅收收入的比率。這里的征稅成本，主要是稅務(wù)機(jī)關(guān)為獲得一定數(shù)量的稅收收入的耗費(fèi)，包括用于建造稅務(wù)機(jī)關(guān)辦公樓、宿舍樓的費(fèi)用，必要設(shè)備的購(gòu)置費(fèi)用及運(yùn)行、維護(hù)費(fèi)用，印刷各種文件、資料、票據(jù)的費(fèi)用，稅務(wù)人員的工資津貼、培訓(xùn)教育費(fèi)用以及其他日常管理所必需的各種經(jīng)費(fèi)開(kāi)支。
廣義上的征管效率，它是一定時(shí)期入庫(kù)的稅收收入與稅收征納成本之和的比率。這里的納稅成本，是納稅人支付的稅款以外的與納稅有關(guān)的費(fèi)用，包括辦理稅務(wù)登記、購(gòu)買(mǎi)發(fā)票和稅控裝置的費(fèi)用，填寫(xiě)納稅申報(bào)表的勞動(dòng)耗費(fèi)，支付稅務(wù)顧問(wèn)和律師的酬金，以及稅務(wù)稽查給納稅人帶來(lái)的心理影響。
征稅成本和納稅成本之間具有一定的轉(zhuǎn)換性，征稅成本可以納稅成本為代價(jià)而降低，反之亦然。如自核自繳通常會(huì)降低征稅成本但會(huì)提高納稅成本；把本應(yīng)由稅務(wù)機(jī)關(guān)無(wú)償提供的服務(wù)轉(zhuǎn)移到社會(huì)中介機(jī)構(gòu)，雖然降低了征稅成本但增大了納稅成本；對(duì)增值稅專(zhuān)用發(fā)票的代管監(jiān)開(kāi)會(huì)降低納稅成本但提高了征稅成本。此外，在我國(guó)還要特別重視征稅成本和納稅成本同時(shí)提高的情況，如國(guó)、地稅機(jī)構(gòu)分設(shè)后信息不能共享、納稅人納稅費(fèi)用增加，稅務(wù)機(jī)關(guān)多頭、重復(fù)檢查等。正是由于以上原因，全面衡量稅收征管效率應(yīng)以廣義上的征管效率為標(biāo)準(zhǔn)，盡管納稅成本在測(cè)算和計(jì)量上存在一定困難。在其他條件不變的情況下，征稅成本和納稅成本越低，意味著征管效率越高。
3、稅收征管效力的涵義。稅收征管效力，是指稅收征管的有效性，也就是說(shuō)稅收征管對(duì)于提高納稅人遵從稅法的影響力。影響納稅人遵從稅法的因素很多，如稅負(fù)是否公平、有關(guān)法律及程序是否既嚴(yán)密又簡(jiǎn)單明了、納稅成本高低、整個(gè)社會(huì)的納稅觀念和納稅意識(shí)強(qiáng)弱等。但從國(guó)內(nèi)外的稅收實(shí)踐來(lái)看，稅收征管是否有效力，乃是影響納稅人稅法遵從程度的關(guān)鍵因素。
衡量稅收征管效力的標(biāo)準(zhǔn)，主要看其是否能夠有效地處理以下四個(gè)關(guān)鍵差額：
�。�1）潛在的納稅人與辦理稅務(wù)登記的納稅人之間的差額。
�。�2）辦理稅務(wù)登記的納稅人與實(shí)際辦理納稅申報(bào)的納稅人之間的差額。
�。�3）納稅人申報(bào)的稅額或稅務(wù)機(jī)關(guān)核定的稅額與納稅人實(shí)際繳納的稅款之間的差額。
�。�4）納稅人申報(bào)的稅額與根據(jù)稅法應(yīng)上繳的潛在稅款之間的差額。
根據(jù)衡量稅收征管效力的上述標(biāo)準(zhǔn)，可使用以下四個(gè)主要指標(biāo)，對(duì)稅務(wù)機(jī)關(guān)征管效力進(jìn)行測(cè)定：
�。�1）稅務(wù)登記率=已辦理稅務(wù)登記的戶(hù)數(shù)/應(yīng)辦理稅務(wù)登記的戶(hù)數(shù)×100%。
�。�2）納稅申報(bào)率（按期申報(bào)率）=辦理納稅申報(bào)的戶(hù)數(shù)/辦理稅務(wù)登記的戶(hù)數(shù)×100%。
（3）欠稅率=（納稅人申報(bào)的稅額—納稅人實(shí)際繳納的稅款）/納稅人申報(bào)的稅額×100%，或入庫(kù)率=納稅人實(shí)際繳納的稅款/納稅人申報(bào)的稅額×100%。
（4）申報(bào)準(zhǔn)確率=納稅人申報(bào)的稅額/納稅人應(yīng)申報(bào)的稅額×100%。
四、稅收征管的目標(biāo)
“一切賦稅的征收，須設(shè)法使人民所付出的，盡可能等于國(guó)家所收入的�！眮啴�(dāng)。斯密的以上論述已基本包含了稅收征管效率的思想，此后稅收征管效率問(wèn)題一直為稅收理論和稅收實(shí)踐所重視，征管效率成為各國(guó)稅收征管追求的一個(gè)重要目標(biāo)。但是，現(xiàn)代稅收征管已不再是單單追求征管效率，更著重征管效力的提高。因?yàn)榧词苟愂粘杀竞艿�，如果存在大量的“漏征漏管”�?hù)，欠稅居高不下，偷逃稅成風(fēng)，這樣的稅收征管顯然不能算是成功的稅收征管。
綜上所述，稅收征管的目標(biāo)應(yīng)定位于：通過(guò)建立和完善稅收征管模式和征管運(yùn)行機(jī)制，提高稅收征管的效率和效力，或者說(shuō)稅收征管應(yīng)以最小的稅收成本實(shí)現(xiàn)最大程度的稅收遵從。
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